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　　摘　要：本文在简述了国际会计三大合并财务报表实际的基本上，长春代理记账认为：指出只管目前世界各国盛行母公司实际，但经济实体实际更存在实际基本，也适合当前经济局势发展的须要，应当成为我国合并报表实际的首选。
　　要害词：合并财务报表实际；母公司实际；经济实体实际
　　很长一段时光以来，合并财务报表始终是世界各国公认的会计范畴的一大困难，其难就难在中外会计学者对合并报表中有些问题的意识始终有争辩，这些问题重要包含合并财务报表实际、少数股权、合并范畴及合并价差的处理等，其焦点问题是对合并财务报表实际的意识。本文将在现有三种合并报表示论比较的基本上，谈谈适合于我国的合并财务报表实际。
　　一、三种合并报表实际
　　目前，国际上通用的合并财务报表实际重要有三种：母公司实际、经济实体实际跟所有权实际。财务代理公司业务范围广泛，但以企业集团为限。财务公司是企业集团内部的金融机构，其经营范围只限于企业集团内部，主要是为企业集团内的成员企业提供金融服务。财务公司的业务包括存款、贷款、结算、担保和代理等一般银行业务，还可以经人民银行批准，开展证券、信托投资等业务。
　　母公司实际凸起强调的观点是：合并财务报表是为母公司自己的股东跟债权人服务的，它仅为母公司的股东跟债权人供给财务信息。因此，这种实际领导下的合并资产负债仅揭示母公司自身及子公司中属于母公司领有的净资产；合并损益表中的净收益仅揭示母公司自身跟子公司中属于母公司的净收益，而对合并主体中属于少数股东的净资产跟净收益在合并报表中只做负债跟用度处理。可见，母公司实际将合并主体中的少数股东作为债权人来看待了，这种做法的优点是可能满意母公司的股东跟债权人对合并财务报表信息的须要，但它混淆了合并整体中的股东权利跟债权人权利，不透过母子公司之间的法律关联、公平地从合并整体的角度去揭示全部企业集团的财务信息。这种实际存在明显的偏向性，不合乎会计实际对会计报表的请求，个别在股权十分集中的情况下可能采取，但并不公平。当股权比较疏散时，这种方法就显得不情理。
　　经济实体实际凸起强调的观点是：合并财务报表应当为合并主体的全部股东服务，而不应当单为母公司的股东供给信息。所以，这种实际领导下的合并资产负债表揭示的是合并主体的净资产，包含少数股东领有的净资产；合并损益表中的净收益揭示的是合并主体的净收益，包含属于少数股东的净收益。可见，经济实体实际将合并主体中的少数股东跟多数股东等同看待了，其合并财务报表正确揭示了合并主体全部的净资产跟净收益，比较合乎会计实际对会计报表的基本请求。这种实际不管在股权集中的情况下还是在股权疏散的情况下都是实用的，它对多数股东权利跟少数股东权利的处理是比较公道跟公平的。
　　所有权实际强调的是只有母公司在其余公司领有其一定比例的所有权，不管母公司是否可能把持得了其投资的这家公司，都需编制合并财务报表，并按母公司领有的股权比例在合并报表上反应属于公司的净资产跟净收益，合并报表中不以任何情势反应这家被投资公司的股东的权利跟收益，显然，所有权实际无非是母公司在合并财务报表中按比例合并了子公司中属于母公司的那局部净资产跟净收益。公司注册若是租的某个公司名下的写字楼，需要该公司加盖公章的房产证复印件，该公司营业执照复印件，双方签字盖章的租赁合同，还有租金发票。这种财务报表并非标准的合并财务报表，它并不适应于被视为一个合并整体的企业集团揭示其全部实体的财务状况。事实上，它通常用于揭示合营企业的财务状况。
　　以上三种实际在西方发达国度的会计实际中都有利用，美国、英国、法国、澳大利亚、加拿大、日本、荷兰、瑞士、瑞典等多数发达国度重要采取母公司实际；德国重要采取经济实体实际；法国在采取母公司实际的同时，还普遍天时用了所有权实际。我国现行的《合并会计报表暂行划定》跟合并会计准则征求看法稿中也基本上采取了母公司实际。
　　二、我国合并实际的抉择
　　在三种合并财务报表实际中，经济实体实际是最存在实际依据的，最能满意企业集团编制合并报表的目标，也最能适合当前国内外股份有限公司股权结构的新变更，因此，在我国合并财务报表实际的抉择上，咱们更偏向于经济实体实际。
　　1.从实际上讲，经济实体实际是三种合并实际中最合乎企业集团编制合并会计报表的目标的。当母公司领有一个或多个子公司时，它们便组成了一个企业集团，从会计的角度讲，这是一个会计实体，这个会计实体与其它会计实体一样须要编制财务报表，其目标是向这个合并整体供给财务信息，与个别公司编制的个别财务报表不同的是，这些财务报表是合并财务报表，但其与个别财务报表对有关会计因素的表述跟揭示应当是一致的，比方，股东权利在个别财务报表中通常反应企业资本的来源情况，那么，合并财务报表中的股东权利也应当反应这个合并实体资本的来源情况，包含多数股东的资本跟少数股东的资本；个别财务报表跟合并财务报表中的净收益都应当表示为企业全部投入资本带来的净收益，在三种合并实际中可能满意这一请求的只有经济实体实际。母公司实际请求合并财务报表只反应母公司股东的权利跟净收益，将少数股东权利作为债权人权利的做法显然与上述编制合并财务报表的目标不相合乎。而经济实体实际的实质是进行比例合并，更无奈做到从一个合并整体的角度去揭示企业集团的财务信息。
　　现阶段，国内外合并财务报表之所以盛行母公司实际，我想并不是因为这种实际很优良，而是因为美国这个超级大国对国际经济业务的重大影响所造成的。美国事世界上编制合并财务报表最早的国度，世界上第一张合并财务报表是1886年美国科顿石油托拉斯公司编制的，随后，美国合并财务报表的基本思维便影响了世界上多数国度。美国事一个债权人至上的国度，维护债权人利益是美国会计实务的基本领导思维之一，而按母公司实际编制合并财务报表正能体现出美国盛行的这种思维，美国人认为，按母公司实际编制的这些合并财务报表能为其债权人供给他们所须要的财务信息，应当最受债权人的欢送。切实，作为母公司的债权人，他们在进行财务决定时，首先须要的应当是母公司自身的财务报表，因为他们对母公司的资产领有主动求偿权，其次才须要合并财务报表，因为他们对子公司的资产只领有第二位的求偿权。另外，当母公司采取完全权利法核算时，其个别的财务报表与母公司实际下编制的合并财务报表所供给的财务信息相差无多少，如此说来，母公司的债权人完全可能从另一个角度获得他们所须要的全部信息，而合并财务报表按经济实体实际、遵守合并财务报表的原来目标去编制也不会影响到债权人的利益。总之，从会计实际的角度看，采取经济实体实际编制合并财务报表比其它实际更有依据。
　　2.从当前国际经济局势看，今后股份公司的股权可能会越来越疏散，一家公司持股比例超过50％的情况在减少，从前意思上的少数股东可能在持股总份额上超过其母公司持有的份额，这很可能会使从前意思上的母公司“沦落”为从前意思上的少数股东，只管从“把持”的角度而言母公司可能仍然是母公司，但这种股权份额上的减少可能会使按母公司实际编制合并财务报表、仅为母公司自己股东股务的主旨更加不尽人意。咱们有理由琢磨，新经济情况的呈现将会使人们考虑以经济实体实际取代母公司实际，因为只有经济实体实际才干中庸之道地为持股比例相差并不迥异的所有股东供给这个合并整体的财务信息。笔者从有关会计文献上看到，最近多少年来，美国在合并实际的抉择上已经有了新动向，更多地采取了经济实体实际的合并观点，一贯偏向于债权人利益的美国当初呈现的这种新动向不能不说明经济局势可能呈现的新变更。在我国紧锣密鼓制订企业会计准则的今天，对合并财务报表准则的制订，尤其是合并实际的定位一定要留神瞻前性。总之，在新的世界经济局势下，经济实体实际应当成为主流的合并实际。
　　3.从国内经济情势来看，当初我国的股份制经济并不发达，在已经上市的股份公司中，国有经济当初个别持大股，而最近呈现的高科技股份公司中股权绝对疏散一些，国有经济的持股比例绝对较小。今后股份制经济在我国的位置应当像其当初在发达国度的位置一样重要，但股份制经济的发展只靠国有经济是不可能的，这就象征着将来我国股份制公司股东的多样性跟股权结构上的庞杂性，随着将来我国经济的一直发展，这种股权结构上的变更应当越来越与发达国度的情况相差似，即可能会较为疏散。这样一来，经济实体实际在我国不管是当初还是将来都是一种比较适合的抉择。
　　合并财务报表的实务在我国上市公司中已经发展了一段时光，所采取的实际是我国的《合并会计报表暂行划定》中的母公司实际，这当然是鉴戒了世界上发达国度的相干通例。我想，在这个问题上，我国之所以选用母公司实际，恐怕不是出于维护债权人的目标，而只是鉴戒国际会计通例罢了，因为我国长期以来始终是国度利益至上，而不是债权人至上，这样，从观点上来讲，我国对母公司实际不应当有特别的偏好，所以在我国采取经济实体实际不应当有太大的难度。
　　4.抉择经济实体实际作为我国合并财务报表实际并不会给我国发展国际经济业务带来实质性的影响。公司注册若是租的某个公司名下的写字楼，需要该公司加盖公章的房产证复印件，该公司营业执照复印件，双方签字盖章的租赁合同，还有租金发票。从合并财务报表的编制方法来看，母公司实际编制的合并财务报表跟经济实体实际编制的合并财务报表，其差别个别在于（1）合并报表中对少数股东权利及少数股东收益的揭示方法不同。对同一笔少数股东权利，母公司实际在报表中将其安排在负债项下，而经济实体实际在报表中将其安排在所有者权利项下；对同一笔股东收益，母公司实际在报表中将其安排在用度项下，而经济实体实际在报表中将其安排在净收益中单独列报。这种列示方法上的不同不应当给报表的利用者带来误导性的会计信息，因此不会给会计财务报表的可比性带来影响。（2）对少数股权的计价方法不同，母公司实际个别对少数股权按历史本钱计价，但作为备选方法也可能按公道价值计价；经济实体实际个别对少数股权按公道价值计价。在国际会计实务中，美国、日本、意大利、荷兰、加拿大、澳大利亚等国请求按历史本钱计价，而英国、法国、德国等请求按公道价值计价。这种计价方法上的不同并不给这些国度的国际经济业务往来带来太大的影响，所以，我国采取经济实体实际并对少数股权采取公道价值计价也不会给我国的国际经济业务带来太大的影响。
　　综上所述，在新的经济局势下，我国在合并财务报表实际的抉择上，应当细心地衡量母公司实际跟经济实体实际，不应当简单地鉴戒。

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